新营业税条例实施细则的变化
　　按：新修订的《中华人民共和国营业税暂行条例》(以下称条例)将于2009年1月1日起正式施行。为推动条例的顺利实施，财政部以财政部52号令公布了修订后的《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》(以下称新细则)，于2009年1月1日起施行。
 
　　新细则共28条，较旧细则减少8条，从结构和内容上看，进一步简化了税制，规范了表述，明晰了概念，主要有以下变化。
 
　　一、“境内”范围扩大。新细则第四条第一项由原来老细则的“所提供的劳务发生在境内”改为“提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内”。第二项由原来老细则的“所转让的无形资产在境内使用”改为“所转让的无形资产(不含土地使用权)的接受单位或者个人在境内”。
 
　　另外新增了第三项“所转让或者出租土地使用权的土地在境内”和第四项“出租的不动产在境内”。
 
　　二、新增视同发生应税行为的规定。新细则第五条第一项对旧细则第四条进行了补充，“单位或个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人”都要视同发生应税行为的规定。将个人无偿赠送纳入应税范畴，主要是为了有效防止个人之间利用假赠送进行二手房交易等规避营业税的行为。
 
　　三、对混合销售行为进行补充。旧细则第五条规定对混合销售行为的规定是要么征营业税，要么不征营业税，只能取其一。新细则第六条沿袭了这一规定，但第七条又补充了对混合销售行为的特例规定，即对纳税人“提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为”，做出“应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税;未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额”的规定。该条规定与新增值税暂行条例实施细则第六条相对应。意味着与建筑业劳务相关的混合销售行为，营业税是必征税种之一。
 
　　四、明确对兼营行为必须分别征管。新细则第八条对兼营行为未分别核算的，不再“一并征收增值税”，改为由“主管税务机关核定其应税行为营业额”。意味着对兼营行为，无论其是否分别核算，都要分别征收增值税和营业税，进一步体现税收征管的严肃性和科学性，不仅有效减少纳税人税收负担，也是向地方财政的一种倾斜。
 
　　五、明确承包、承租、挂靠行为的纳税主体。旧细则第十一条规定“企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为纳税人”。目前这样的规定已不利于税收征管。因此，新细则第十一条进行了完善矫正了以往一律以承包承租人挂靠人为纳税人的规定,补充了如果是承包人以发包人的名义“对外经营并由发包人承担相关法律责任的”,则以发包人为纳税人的规定。
 
　　六、完善了价外费用的构成。新细则第十三条补充了价外费用的列举项目，增加了“补贴”、“返还利润”、“奖励费”、“违约金”、“滞纳金”、“延期付款利息”、“赔偿金”、“罚息”等列举项目;同时新增了符合一定条件的政府性基金或者行政事业性收费不属于价外费用的规定;取消了旧细则“凡价外费用，无论会计制度规定如何核算，均应并入营业额计算应纳税额”的规定。
 
　　七、借鉴财税〔2003〕16号文件新增条款。第十四条“纳税人的营业额计算缴纳营业税后因发生退款减除营业额的，应当退还已缴纳营业税税款或者从纳税人以后的应缴纳营业税税额中减除”，和第十五条“纳税人发生应税行为，如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的，以折扣后的价款为营业额;如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从营业额中扣除”，这两条规定主要借鉴《财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税〔2003〕16号)第三条第一、二项内容，此次写进细则，提升了法律级次。
 
　　八、重新明确建筑业劳务营业额。新细则第十六条明确指出“建筑业劳务(不含装饰劳务)营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款”。较旧细则而言，对设备计税的规定有较大改变。虽然《财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税〔2003〕16号)第三条第十三项第二款规定建筑安装工程的计税营业额不应包括设备价值，但新细则的规定意味着在建筑安装工程中，只有由施工方购买并安装的设备价值将作为计税营业额，而由建设方购买的设备价值则不作为计税营业额。另外对装饰劳务营业额如何确认，新细则的提法显得模糊，有待总局进一明确。
 
　　九、扩大对金融商品买卖业务差额征税的范畴。新细则第十八条较之旧细则第三条，纳税主体由金融机构扩大到所有纳税人，征税范围由外汇、有价证券、非货物期货扩大到外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务。因为目前金融衍生品繁多，包括远期、掉期、期权等等，都属于营业税的征税范围。
 
　　十、明确定义合法有效凭证。新细则第十九条规定只有发票、财政票据、个人的签收单据和境外公证机构的确认证明，及国家税务总局规定的其他凭证为合法有效凭证。纳税人只有取得以上所列的凭证，才能按条例第五条规定扣除有关项目，按差额计算营业额。
 
　　十一、补充完善纳税义务发生时间。新细则第二十四条新增了“营业收入款项”和“取得索取营业收入款项凭据的当天”两个规定的解释条款，对进一步规范和约束纳税行为有重大意义。
 
　　新细则第二十五条增加了“纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。这是一项全新规定，因为《财政部 国家税务总局关于建筑业营业税若干政策问题的通知》(财税〔2006〕177号)指出预收款的纳税义务发生时间在过程开工后，但在实际中税务机关不容易辨别和确定工程开工时间，预收款应何时纳税难以确认。因此，这一新规定将更有利于税收征管，减少税务机关与纳税人之间的争议。
 
　　十二、从时间上界定补征税款的权利。新细则第二十六条规定“纳税人应当向应税劳务发生地、土地或者不动产所在地的主管税务机关申报纳税而自应当申报纳税之月起超过6个月没有申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款”。 较之旧细则第三十条，对纳税人机构所在地主管税务机关而言，一是从时间上赋予其对异地应税行为的征管权力，二是将转让土地使用权和销售不动产纳入其征管范围(此规定主要借鉴了《财政部 国家税务总局关于建筑业营业税若干政策问题的通知》(财税〔2006〕177号)第四条内容)。
 
　　十三、明确按季纳税的行业和机构。除银行、信用社纳税期限为1个季度外，新细则第二十七条增加了“财务公司、信托投资公司、外国企业常驻代表机构的纳税期限为1个季度”的规定。
 
　　1， 新细则第4条改变了原来应税劳务的发生地的规定，具体规定如下：
 
　　(1)由原来老细则的“所提供的劳务发生在境内”改为“提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内”。
 
　　(2)由原来老细则的“所转让的无形资产在境内使用”改为“所转让的无形资产(不含土地使用权)的接受单位或者个人在境内”。
 
　　另外新增了“所转让或者出租土地使用权的土地在境内”，同时补充了“出租的不动产在境内”的情况，并取消了原细则“在境内载运旅客或货物出境”和“在境内组织旅客出境旅游”两个规定。
 
　　2， 新细则第5条将营业税视同销售的规定单独列为一条，并补充了“财政部、国家税务总局规定的其他情形”一款。
 
　　3， 新细则第6条取消了“纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。”这个规定。
 
　　4， 新细则第7条补充了对混合销售的特例规定，即“纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税;未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：(一)提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为;(二)财政部、国家税务总局规定的其他情形。”
 
　　5， 新细则第8条对兼营业务的未分别核算做了修正规定，即“未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。”，改变了原来的“不分别核算或者不能准确核算的，其应税劳务与货物或者非应税劳务一并征收增值税，不征收营业税。纳税人兼营的应税劳务是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定。”也就是如果企业兼营业务未分别核算的，不在“一并征收增值税”，改为由“主管税务机关核定其应税行为营业额”。
 
　　6， 取消了原细则第8条关于提供境内保险的规定。
 
　　7， 新细则第10条，修正了纳税人的认定标准，不再强调是否独立核算，而是将“依法不需要办理税务登记的内设机构”排除在纳税人之外。
 
　　8， 新细则第11条，完善了承包、承租情况下纳税人的认定标准，并增补了“挂靠”经营的纳税人的认定。
 
　　9， 取消了老细则第13条，关于立法机关、司法机关、行政机关的收费在一定情况下不缴纳营业税的规定。
 
　　10， 新细则第13条补充了价外费用的列举项目，增加了“补贴”、“返还利润”、“奖励费”、“违约金”、“滞纳金”、“延期付款利息”、“赔偿金”、“罚息”等列举项目。同时新增了符合一定条件的政府性基金或者行政事业性收费不属于价外费用，同时取消了“凡价外费用，无论会计制度规定如何核算，均应并入营业额计算应纳税额”的老规定。
 
　　11， 新细则第14条增加“纳税人的营业额计算缴纳营业税后因发生退款减除营业额的，应当退还已缴纳营业税税款或者从纳税人以后的应缴纳营业税税额中减除。”的规定。
 
　　12， 新细则第15条增加“纳税人发生应税行为，如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的，以折扣后的价款为营业额;如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从营业额中扣除。”的规定。
 
　　13， 新细则第16条增补了建筑劳务(不含装饰劳务)关于营业额的规定，即“营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”，取消了“纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价款在内。”这个过时的老规定。
 
　　14， 新细则第17条对娱乐业的营业额列举增加了“茶水”、“鲜花”、“小吃”三个项目。
 
　　15， 新细则第18条将适用范围由原来的金融企业扩展到所有纳税人，并且取消了“非金融机构和个人买卖外汇、有价证券或期货，不征收营业税”这一规定。
 
　　16， 新细则第19条新增了“合法有效凭证”的定义条款，明确规定了合法有效凭证的范围。
 
　　17， 新细则第20条将原来的组成计税价格原则的“按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定”修改为更为准确的“按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定”。
 
　　18， 新细则第21条明确了折算汇率为“中间价”，修正了原细则“原则上为中间价”的模糊说法。同时取消了“金融保险企业营业额的人民币折合率为上年度决算报表确定的汇率”这一规定。
 
　　19， 老细则的以下条款被取消：
 
　　第十七条 运输企业从事联运业务的营业额为其实际取得的营业额。
 
　　条例第五条第六项中所称的其他情形，包括旅游企业组织旅游团在中国境内旅游的，以收取旅游费减去替旅游者支付给其他单位的房费、餐费、交通、门票和其他代付费用后的余额为营业额。
 
　　第十九条 本细则第四条所称自建行为的营业额，比照本细则第十五条的规定确定。
 
　　第二十条 条例第五条第(四)项所称转贷业务，是指将借入的资金贷与他人使用的业务。将吸收的单位或者个人的存款或者自有资本金贷与他人使用的业务，不属于转贷业务。
 
　　第二十一条 保险业实行分保险的，初保业务以全部保费收入减去付给分保人的保费后的余额为营业额。
 
　　第二十二条 单位或个人进行演出，以全部票价收入或者包场收入减去付给提供演出场所的单位、演出公司或者经纪人的费用后的余额为营业额。
 
　　第二十四条 旅游业务，以全部收费减去为旅游者给其他单位的食、宿和交通费后的余额为营业额。
 
　　旅游企业组织旅客在境内旅游，改由其他旅游企业接团的，其销售额比照条例第五条第(二)项规定确定。
 
　　第二十五条 单位将不动产无偿赠与他人，其营业额比照本细则第十五条的规定确定。
 
　　20， 新细则第22条取消了“(二)第一款(三)项所称的医院、诊所、其他医疗机构提供的医疗服务，是指对患者进行诊断、治疗和防疫、接生、计划生育方面的服务，以及与这些有关的提供药品、医疗用、病房住宿和伙食的业务。”这一条款。同时增加了“(五)第一款第(七)项所称为出口货物提供的保险产品，包括出口货物保险和出口信用保险。”这一条款。
 
　　21， 新细则第23条修订了起征点的标准。
 
　　22， 新细则第24条新增了“营业收入款项”和“取得索取营业收入款项凭据的当天”两个规定的解释条款。
 
　　23， 新细则第25条纳税义务时间增加了“纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”和补充了“土地使用权无偿赠送其他单位或者个人的，其纳税义务发生时间为不动产所有权、土地使用权转移的当天”。
 
　　24， 新细则第26条新增了“按照条例第十四条规定，纳税人应当向应税劳务发生地、土地或者不动产所在地的主管税务机关申报纳税而自应当申报纳税之月起超过6个月没有申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。”这一规定。
 
　　25， 新细则第27条增补了“银行、财务公司、信托投资公司、信用社、外国企业常驻代表机构的纳税期限为1个季度。”这一规定。
 
　　26， 老细则的以下条款被取消：
 
　　第二十九条 条例第十一条所称其他扣缴义务人规定如下：
 
　　(一)境外单位或者个人在境内发生应税务行为而在境内未设有经营机构的。其应纳税款以代理这为扣缴义务人;没有代理者的，以受让者或者购买者为扣缴义务人。
 
　　(二)单位或者个人进行演出由他人售票的，其应纳税款以受票者为扣徼义务人;
 
　　(三)演出经纪人为个人的，其办理演出业务的应纳税款以受票这为扣缴义务人。
 
　　(四)分保险业务，以初保人为扣缴义务人。
 
　　(五)个人转让条例第十二条第(二)项所称其他无形资产的。其应纳税款以受让者为扣缴义务人。
 
　　第三十条 纳税人提供的应税劳务发生在外县(市)，应向劳务发生的主管税务机关申报纳税而未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地主管税务机关补正税款。
 
　　第三十一条 纳税人承包的工程跨省、自治区、直辖市的，向其机构所在地主管税务机关申报纳税。
 
　　第三十二条 纳税人在本省、自治区、直辖市范围内发生应税行为，其纳税地点需要调整的，由省、自治区、直辖市人民政府所属税务机关确定。
 
　　第三十三条 金融业(不包括典当业)的纳税期限为一个季度。
 
　　保险业的纳税期限为一个月。
 
　　第三十四条 本细则所称“以上”、“以下”，均含本数或本级。
 
　　第三十五条 本细则由财政部解释，或者由国家税务总局解释。